Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG

unter Investitions-, Finanzierungs- und Liquiditätsgesichtspunkten

von Wolf-Dieter Rückwart und Björn Flader

Investitionsabzugsbetrag


Die Regelungen in § 7g EStG stellen einenSonderfall im Steuerrecht dar. Sie weichen vom Bilanzierungsgrundsatz ab, dass zum Abschlussstichtag nur solche Sachverhalte steuerlich bewertet werden dürfen, die zu diesem Zeitpunkt realisiert worden sind.

Nach § 7g EStG ist es dem Steuerpflichtigen erlaubt, seinen Gewinn außerbilanziell (außerhalb der Buchführung) um einen Investitionsabzugsbetrag (IAB) auf bestimmte Anlagegegenstände zu vermindern. DiesenAbzugsbetrag kann er schon im Vorjahr der eigentlichen Anschaffung oder Herstellung geltend machen und so Steuern (Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag evtl. Kirchensteuer, Gewerbesteuer) sparen. Damit wird ein steuerlicher Sachverhalt zu einem Zeitpunkt begründet, in dem die Investition zwar geplant, aber noch nicht durchgeführt ist.

Sinn dieser Regelungen ist diewirtschaftliche Förderung kleiner und mittlerer Betriebe:

  • Diese Betriebe sollen durch vorverlagerte Steuererleichterungen in die Lage versetzt werden, ihre Liquidität für geplante Investitionen zu stärken.

  • Sie sollen einen Ausgleich dafür erhalten, dass Ihnen im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften der Zugang zum Kapitalmarkt verwehrt ist; sie also nur eingeschränkt an Fremdkapital gelangen können.

  • Sie sollen flexibel in Anlagegegenstände investieren können und damit ihre Wettbewerbsfähigkeit verbessern.

Betroffene Steuerpflichtige


In § 7g EStG wird von „kleinen und mittleren Betrieben“ gesprochen. Darunter sind im Einzelnen zu verstehen:

  • Gewerbebetriebe und Selbständige, die ihren Gewinn bilanziell durch den Vergleich des Betriebsvermögens (= Eigenkapital) ermitteln, sofern ihr Betriebsvermögen zum Abschlussstichtag des Jahres, in dem sie einen Investitionsabzugsbetrag in Anspruch nehmen wollen, nicht mehr als 235.000,00 € beträgt.

  • Gewerbebetriebe und Selbständige, die ihren Gewinn außerbilanziell aus dem Überschuss der Betriebseinnahmen minus der Betriebsausgaben ermitteln (= Einnahme-Überschuss-Rechnung; EÜR). Zum Abschlussstichtag des Jahres, in dem sie einen Investitionsabzugsbetrag in Anspruch nehmen, darf der Gewinn nicht mehr als 100.000,00 € betragen. Übersteigt der Gewinn des Steuerpflichtigen diese Grenze und hat er nur ein geringeres Betriebsvermögen als 235.000,00 €, kann er zur Bilanzierung überwechseln und auf diesem Weg in den Genuss der Förderung gelangen.

  • Betriebe der Land- und Forstwirtschaft mit einem Wirtschaftswert von nicht mehr als 125.000,00 €. Der Wirtschaftswert ist der Wert aller Anlagegüter, die zur Führung eines land-/forstwirtschaftlichen Betriebs erforderlich sind (ohne gepachtete Flächen).

  • Personengesellschaften, sofern sie die zuvor genannten Größenmerkmale einhalten.

Steuerlich begünstigte Wirtschaftsgüter


In § 7g EStG wird von „abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens“ gesprochen. Darunter fallen folgende neue und gebrauchte Anlagegegenstände:

  • Technische Anlagen und Maschinen (einschließlich geringwertiger Wirtschaftsgüter) und solche Wirtschaftsgüter, für die ein Sammelposten gebildet wurde.
  • Anlagen der Betriebs- und Geschäftsausstattung.

Nicht begünstigt sind:

  • Unbewegliche Wirtschaftsgüter (Grundstücke, Gebäude),
  • Gegenstände des Umlaufvermögens,
  • immaterielle Wirtschaftsgüter (Lizenzen, Software – mit Ausnahme geringwertiger Software bis 800,00 € netto),
  • die dem Leasinggeber rechtlich zugeordneten Leasinggüter.

Verfahrensregelungen in § 7 g EStG


Die zuvor genannten Steuerpflichtigen

  • können im Vorjahr der Investition für die geplante Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren beweglichen Gütern des Anlagevermögens 40 % der  voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd ansetzen und somit Steuern sparen.

  • sind bei der Auswahl des begünstigten Anlagegutes frei. Die Finanzbehörde verlangt weder die genaue Angabe des Investitionsgutes (z. B. in einem Investitionsplan; es muss sich bei Ersatzinvestitionen lediglich um ein gleichartiges Wirtschaftsgut handeln) noch den genauen Zeitpunkt der Investition. Auch bedarf es zum Zeitpunkt der Inanspruchnahme keiner verbindlichen Bestellung. Der Steuerpflichtige muss aber innerhalb der nachfolgenden drei Jahre die Investition tätigen, sonst verliert er die Steuervergünstigung.

  • müssen den Investitionsabzugsbetrag im Jahr der Anschaffung/Herstellung wieder auflösen, indem sie bis zu 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten – höchstens also den in Anspruch genommenen Abzugsbetrag – dem Gewinn hinzurechnen (Hinzurechnungsbetrag, s. nachfolgenden Fall 2). Ist der beanspruchte Investitionsabzugsbetrag höher als der tatsächliche (weil die getätigte Investition wertmäßig geringer ist als die geplante), so ist der Unterschiedsbetrag ebenfalls aufzulösen – und zwar auf das Jahr der Beantragung bezogen.

  • können im Jahr der Investition bis zu 40 % – höchstens jedoch bis zum in Anspruch genommenen Abzugsbetrag – der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vom Gewinn absetzen (= Herabsetzungsbetrag) und so die Abschreibungshöhe beeinflussen (s. nachfolgenden Fall 3).

  • können zusätzlich und unabhängig von der Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags eine einmalige Sonderabschreibung von 20 % auf die (evtl. reduzierten) Anschaffungs-/Herstellungskosten geltend machen. Diese Sonderabschreibung kann in einem Jahr mit 20 % oder verteilt auf maximal fünf Jahre mit jeweils 4 % angesetzt werden. Voraussetzung hierfür ist, dass das begünstigte Wirtschaftsgut bis mindestens zum Ende des auf die Investition folgenden Jahres in einer „inländischen Betriebsstätte ... ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird“ (siehe nachfolgenden Fall 4).

  • müssen die Summe aller beanspruchten Investitionsabzugsbeträge – maximal 200.000,00 € – elektronisch nach vorgeschriebenen Datensätzen der zuständigen Finanzbehörde melden. Meldung in Papierform ist nur in Ausnahmefällen möglich.

Beispiel


Dr. Meier führt als Selbständiger eine Hausarztpraxis. Im Jahr 01 plant er die Anschaffung eines Diagnosegerätes. Die Anschaffungskosten betragen voraussichtlich 50.000,00 €. Als Nutzungsdauer sind lt. AfA-Tabelle acht Jahre vorgesehen. Die Investition will er zu Beginn des folgenden Jahres 02 realisieren. Seine Einnahme-Überschuss-Rechnung (EÜR) ergibt für das Jahr 01 einen Gewinn von 100.000,00 €. Um seine Liquiditätssituation zum Zeitpunkt der Durchführung der Investition zu verbessern, möchte Dr. Meier die steuerlichen Vorteile des § 7 g EStG voll ausschöpfen. Er bittet deshalb seinen Steuerberater, die Gewinnauswirkung und Steuerersparnis für die folgenden vier Fälle zu berechnen:

  1. Der Investitionsabzugsbetrag soll im Jahr 01 beansprucht werden (vgl. § 7 g [1] EStG).
  2. Die Investition wird im Jahr 02 durchführt. Die Anschaffungskosten sind höher als geplant. Im gleichen Jahr wird der Investitionsabzugsbetrag auflöst. Er soll in voller Höhe dem Gewinn zugerechnet werden (Hinzurechnungsbetrag, vgl. § 7 g [2] EStG).
  3. Im Jahr 02 werden die Investition zu höheren Anschaffungskosten durchführt, der Investitionsabzugsbetrag in voller Höhe dem Gewinn zugerechnet (Hinzurechnungsbetrag) und die Anschaffungskosten gewinnmindernd um 40 % herabgesetzt (Herabsetzungsbetrag; vgl. § 7 g [2] EStG).
  4. Im Jahr 02 soll zusätzlich zu Fall 3 die Sonderabschreibung von 20 % in Anspruch genommen werden (vgl. § 7 g [5] EStG).

Zudem möchte Dr. Meier erfahren, wie sich im 4. Fall die Gewinnwirkung über die gesamte Investitionsdauer aufgrund der fallenden Abschreibungen ergeben wird. Hierzu zieht er den Abschreibungsplan heran.

1. Fall


Im Jahr 01, in dem Dr. Meier die Investition plant, beansprucht er in seiner Steuererklärung den Investitionsabzugsbetrag. Seine durchschnittliche Steuerbelastung beträgt 35 %.
1Die Berechnung beruht auf der Einkommensteuertabelle 2019. Die Formel lautet y = 0,42•x – 8.780,90 mit x = Einkommen (§32 a EStG; ohne Soli). Bei einem zu versteuernden Einkommen (= Gewinn) von 100.000,00 € ergibt sich aufgrund der Formel eine Einkommensteuer von 33.219,00 €. Das entspricht einem Steuersatz von 33,219 %. In den Beispielen wird der Solidaritätszuschlag von 5,5 % der ESt eingerechnet, sodass sich vereinfacht ein Steuersatz von 35 % ergibt. Freiberufler sind nicht gewerbesteuerpflichtig.

In dem Jahr, in dem Dr. Meier die Investition plant und den Investitionsabzugsbetrag in Anspruch nimmt, kann er seine Einkommensteuer um 7.000,00 € senken. Die eingesparte Steuer steht ihm für Investitionszwecke zur Verfügung. Sie erhöht seine Liquidität.

2. Fall


Durchführung der Investition zu Beginn des Jahres 02 zu Anschaffungskosten von 56.000,00 € unter Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags zum Gewinn (= Auflösung des Investitionsabzugsbetrags) ohne Sonderabschreibung; reguläre Abschreibung für 02 in Höhe von 12,5 %/Jahr der Anschaffungskosten von 56.000,00 €. Die tatsächlichen Anschaffungskosten sind höher als die geplanten.

Im vorliegenden Fall soll der Investitionsabzugsbetrag in voller Höhe aufgelöst werden. Dies geschieht, indem der Investitionsabzugsbetrag von 20.000,00 € in 02 dem Gewinn hinzugerechnet wird. Damit erhöht sich im Jahr 02 die Steuerlast. Zugleich wird in diesem Jahr die planmäßige Abschreibung (-7.000,00 €) gewinnmindernd und damit steuersenkend angesetzt. Damit hätte Herr Meier im Jahr 02 einen um 13.000,00 € höheren Gewinn (= Einkommen) zu versteuern, also bei einer Durchschnittsbelastung von angenommen 35 % zusätzlich 4.550,00 € an Einkommensteuer zu zahlen (auf das Problem der Grenzsteuersätze wird hier nicht eingegangen). Der Steuerpflichtige hat also darauf zu achten, dass ihm für das Jahr 02 eine hinreichende Liquidität zur Begleichung der höheren Steuer zur Verfügung steht.

Betrachtet man in der Gewinn- und Steuerauswirkung die beiden Jahre 01 und 02 gemeinsam, so ergibt sich eine Gewinnminderung um insgesamt 7.000,00 € (= - 20.000,00 € Investitionsabzugsbetrag in 01 + 13.000,00 € Gewinnerhöhung in 02), das entspricht der Abschreibung im Jahr 02, mit anderen Worten: Der im Vorjahr gebildete (gewinnmindernde) Investitionsabzugsbetrag (-20.000,00 €) und der im Investitionsjahr gewinnerhöhend angesetzte Hinzurechnungsbetrag (+20.000,00 €) wirken neutralisierend. Die Steuerermäßigung beläuft sich für beide Jahre auf:

3. Fall


Durchführung der Investition zu Beginn des Jahres 02 zu Anschaffungskosten von 56.000,00 € unter Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags zum Gewinn (= Hinzurechnungsbetrag) sowie unter Verringerung der Anschaffungskosten um den Investitionsabzugsbetrag (= Herabsetzungsbetrag). Die Sonderabschreibung bleibt hier noch unberücksichtigt. Abschreibung für 02 können nur noch mit 12,5 % /Jahr von den herabgesetzten Anschaffungskosten (56.000,00 € - 20.000,00 € = 36.000,00 €) beansprucht werden.

Im Jahr 02 soll die Regelung in § 7 g [2] EStG genutzt werden, demzufolge sollen die geplanten Anschaffungskosten von 50.000,00 € um bis zu 40 %, höchstens jedoch bis zum Hinzurechnungsbetrag gewinnmindernd herabgesetzt werden können. Im Beispiel wird der Herabsetzungsbetrag mit 40 % der geplanten Investition und damit in Höhe des Investitionsabzugsbetrags (= Hinzurechnungsbetrag) von 20.000,00 € angesetzt. Damit verringern sich die tatsächlichen Anschaffungskosten auf 36.000,00 € (= 56.000,00 € - 20.000,00 €):
Der Herabsetzungsbetrag von 20.000,00 € wird in der Gewinnberechnung als Aufwand wirksam, der zu einer entsprechenden Gewinnminderung (und Steuersenkung) führt. Der Herabsetzungsbetrag stellt gewissermaßen eine zusätzliche Abschreibung dar. Zugleich wird aufgrund der verringerten Bemessungsgrundlage der Abschreibungsaufwand sinken, was eine gewinn- und steuererhöhende Wirkung hat.

Betrachtet man nur das Jahr 02, so neutralisiert sich die gewinnerhöhende Wirkung des Hinzurechnungsbetrags mit der gewinnmindernden Wirkung des Herabsetzungsbetrags um jeweils 20.000,00 €. Es verbleibt die gewinnmindernde Wirkung der Abschreibung. Da die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung um 20.000,00 € niedriger ist, können im Jahr 02 und in den Folgejahren nur niedrigere Abschreibungen von jeweils 4.500,00 € (statt 7.000,00 €) angesetzt werden. Das führt im Jahr 02 zu einer Gewinnreduzierung durch Abschreibungen um nur noch 4.500,00 €. Entsprechend geringer fällt bei einem Steuersatz von 35 % die Steuerentlastung mit 1.575,00 € in 02 aus.

Betrachtet man die Gewinn- und Steuerauswirkung in beiden Jahren 01 und 02 gemeinsam, so ergibt sich eine Gewinnreduzierung um insgesamt 24.500,00 € (= - 20.000,00 € Investitionsabzugsbetrag in 01 und - 4.500,00 € Abschreibung in 02), die sich wie folgt steuermindernd auswirken würde:
Das schafft Freiraum für die Liquidität. Andererseits muss auch hier beachtet werden, dass in allen Folgejahren die Abschreibungen niedriger ausfallen, was zu höheren Gewinnen und damit zu höheren Steuern führt. Auffallend ist, dass die Investition von 56.000,00 € in den Jahren 01 und 02 über die Abschreibung und den Investitionsabzugsbetrag zu einer steuermindernden Gewinnreduzierung von insgesamt 24.500,00 € geführt hat.

4. Fall


Im Jahr 02 wird zusätzlich zum 3. Fall die in § 7 g [5] EStG gewährte Sonderabschreibung von 20 % auf die verminderten Anschaffungskosten beansprucht.
Insgesamt ergibt sich für das Jahr 02 aus dem Hinzurechnungsbetrag, dem Herabsetzungsbetrag, der planmäßigen Abschreibung auf die verminderten Anschaffungskosten von 36.000,00 € sowie der Berücksichtigung der 20 %-igen Sonderabschreibung auf die verminderten Anschaffungskosten eine Gewinnreduzierung um 11.700,00 €. Entsprechend fällt die Steuerlast in 02 um 4.095,00 € niedriger aus.

Betrachtet man beide Jahre zusammen, so bewirkt die Investition von 56.000,00 € eine Gewinnreduzierung von insgesamt 31.700,00 € (= - 20.000,00 € Investitionsabzugsbetrag in 01 und - 11.700,00 € Abschreibungen in 02). Dies entspricht bei einem angenommenen Steuersatz von 35 % einer Steuerersparnis und damit einem Liquiditätsvorteil in zwei Jahren von:
Aus Steuermitteln kann Herr Meier somit in den beiden Jahren ca. 20 % des Investitionsvolumens finanzieren.

Abschreibungsplan für die getätigte Investition unter Berücksichtigung der steuerlichen Förderungen nach § 7 g EStG.


Zusammenfassend zeigt der Abschreibungsplan, dass die Summe der Anschaffungsaufwendungen (Investitionsabzugsbetrag plus Abschreibungen) den Anschaffungskosten entspricht. Im folgenden Abschreibungsplan wird die Sonderabschreibung im 1. Jahr voll wahrgenommen und nicht auf fünf Jahre verteilt. Nach fünf Jahren muss dann der verbleibende Buchwert auf die restliche Nutzungsdauer von drei Jahren gleichmäßig verteilt werden:
Der Abschreibungsplan macht deutlich, dass die Vergünstigungen des § 7 g EStG in den Anschaffungs-/Herstellungskosten ihre Obergrenze finden. Der Vorteil der Regelungen gemäß § 7 g EStG liegt in der Verschiebung der Anschaffungsaufwendungen: Hohe Aufwendungen im Vorjahr der Investition (= Investitionsabzugsbetrag) und im Investitionsjahr (Abschreibung plus Sonderabschreibung) werden kombiniert mit niedrigen Abschreibungen in den Folgejahren. Hieraus ergeben sich für den Steuerpflichtigen Liquiditätsvorteile aus ersparten Steuern zu Beginn der Investition. Diese Liquiditätsvorteile helfen bei der Finanzierung der Investition.

Im obigen Plan führt die Förderung gem. § 7 g EStG in den ersten beiden Jahren 01 und 02 zu einer Finanzierung aus Steuermitteln in Höhe von:
Bei der Regelabschreibung ohne die Förderung gem. § 7 g EStG könnte der Steuerpflichtige im Jahr der Anschaffung (02) und in den sieben Folgejahren die Abschreibung von 12,5 % • 56.000,00 € = 7.000,00 €/Jahr geltend machen, also lediglich pro Jahr 12,5 % der Investition aus Steuermitteln finanzieren. Bezogen auf die gesamte Nutzungsdauer von acht Jahren wäre in beiden Fällen die Bemessungsgrundlage für die Steuerersparnis mit 56.000,00 € gleich hoch und damit auch die insgesamt zu erzielende Steuerersparnis mit 19.600,00 €. Aus der Regelabschreibung ergibt sich eine Steuerersparnis von 0,35 • 7.000,00 € AfA/Jahr • 8 Jahre = 19.600,00 €.

Auflösung des Investitionsabzugsbetrags


Ein gewinn- und steuermindernder Investitionsabzugsbetrag, der im Jahr 01 gebildet worden ist, muss bis zum Ende des dritten Folgejahres – bis Ende 04 – wieder aufgelöst werden. Die Auflösung kann vier Ursachen haben:
  • Der Investitionsabzugsbetrag wird in dem Jahr, in dem das begünstigte Wirtschaftsgut angeschafft wurde, gewinnerhöhend hinzugerechnet. Die Gewinn- und Steuerauswirkungen sind in den obigen Fällen 2 bis 4 dargestellt.

  • Der Investitionsabzugsbetrag wird im Jahr 01 beansprucht. Die Investition unterbleibt innerhalb der folgenden drei Jahre. Der Investitionsabzugsbetrag muss spätestens nach Ablauf von drei Jahren bezogen auf das Ursprungsjahr 01 aufgelöst werden, da der Grund für die Vergünstigung entfallen ist. Der Steuerpflichtige hat den Wegfall der Investition der Finanzbehörde auf elektronischem Weg mitzuteilen. Die Finanzbehörde wird ihm daraufhin einen neuen Steuerbescheid für 01 zuschicken, in dem der Gewinn für 01 um 20.000,00 € höher angesetzt ist, und ihn auffordern, die Steuernachzahlung zu leisten.

  • Der Steuerpflichtige kann den Investitionsabzugsbetrag freiwillig vor Ablauf der Investitionsfrist von drei Jahren – bezogen auf das Jahr der Beanspruchung – gewinnerhöhend auflösen. Sofern die tatsächlichen Anschaffungs-/Herstellungskosten niedriger sind als die im Vorjahr geplanten, der Investitionsabzugsbetrag also höher als 40 % der tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ausgefallen ist, muss der übersteigende Betrag gewinnerhöhend aufgelöst werden. Der Steuerbescheid ist entsprechend zu berichtigen.

  • Der Investitionsabzugsbetrag für ein Investitionsgut muss aufgelöst werden, wenn ein nicht gleichartiges Wirtschaftsgut angeschafft wird.

Die Mitteilung über die aufzulösenden Investitionsabzugsbeträge sollte so früh wie möglich abgegeben werden, weil nach Ablauf von 15 Monaten ab Ende 01 (= Jahr der Inanspruchnahme) die Steuernachzahlung mit 0,5 % je Monat (= 6 %/Jahr) zu verzinsen ist. Im äußersten Fall hätte der Steuerpflichtige vom 01.04.03 bis 31.12.04 – also für 21 Monate – Zinsen in Höhe von 0,5 % • 21 = 10,5 % zu zahlen.
Den vollständigen Artikel können Sie sich hier als PDF-Datei herunterladen.

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